Das Jahressteuergesetz 2018 (JStG 2018), im Nationalrat verabschiedet am 4.7.2018, bringt auch wesentliche Neuerungen im verfahrensrechtlichen Bereich mit sich. Dazu zählen die Ausweitung des Auskunftsbescheidverfahrens („Rulings“ gem § 118 BAO), die sogenannte begleitende Kontrolle (vormals „Horizontal Monitoring“) und die Änderung des in § 22 BAO verankerten Missbrauchstatbestandes.
Ausweitung des Auskunftsbescheidverfahrens („Rulings“ gem § 118 BAO)
Die bereits bisher bestehende Möglichkeit, kostenpflichtige, verbindliche Auskunftsbescheide zu konkreten, noch nicht verwirklichten Sachverhalten seitens der Abgabenbehörde zu erlangen, wird durch das JStG 2018 auf weitere Bereiche ausgedehnt:
- Fragen des internationalen Steuerrechts (ab 1.1.2019)
- Fragen der Umsatzsteuer (ab 1.1.2020) sowie
- Fragen des Missbrauchs iSd § 22 BAO (ab 1.1.2019)
Die Auskünfte der Abgabenbehörde erfolgen in Form eines Bescheides und sind damit rechtsverbindlich. Die verbindliche Auskunft ist ab 1.7.2019 grundsätzlich („tunlichst“) zwei Monate nach der Anfrage zu erteilen. Bei offensichtlich missverstandenen Anträgen kann einmalig für etwaige Klarstellungen ein neuer Antrag gestellt werden.
Die Tatsache, dass ein Sachverhalt im Zeitpunkt der Antragstellung bereits verwirklicht wurde, steht – lt den Erläuterungen zur Regierungsvorlage - der Erteilung eines Auskunftsbescheides dann nicht entgegen, wenn im Zeitpunkt der Sachverhaltsverwirklichung die rechtliche Möglichkeit zur Erlangung eines „rulings“ noch nicht gegeben war.
Begleitende Kontrolle (vormals „Horizontal Monitoring“) gem § 153a ff BAO
Ab 1.1.2019 gibt es des Weiteren die Möglichkeit einer sogenannten „begleitenden Kontrolle“. Die begleitende Kontrolle stellt eine Alternative zur klassischen Außenprüfung dar. Ziel der begleitenden Kontrolle ist, eine erhöhte Planungs- und Rechtssicherheit zu schaffen. Die Abgabenbehörde kontrolliert nicht erst nachträglich, sondern „begleitet“ (unter Zuhilfenahme der Außenprüfungsorgane der Großbetriebsprüfung) die Unternehmer, was u.a. den Vorteil einer nur kurzen Zeitspanne zwischen dem geprüften Zeitraum und dem Prüfungszeitpunkt mit sich bringt. Der laufende Dialog mit der Finanzverwaltung ermöglicht eine rechtzeitige Abstimmung und soll den Unternehmern dadurch eine erhöhte Planungssicherheit geben. Dem erweiterten Anspruch des Abgabepflichtigen auf Auskunftserteilung steht die erweiterte Offenlegungsverpflichtung des Abgabepflichtigen gegenüber. Diese betrifft Sachverhalte, bei denen ein ernsthaftes Risiko vorliegt, dass der Sachverhalt durch die Abgabenbehörde abweichend beurteilt wird und die sich nicht unwesentlich auf das steuerliche Ergebnis auswirken. Derartige Sachverhalte sind bereits vor Einreichung der entsprechenden Abgabenerklärung offenzulegen.
Antragsberechtigt sind Unternehmer sowie Privatstiftungen, die alleine oder mit anderen Privatstiftungen mit mehr als 50% des Kapitals und der Stimmrechte an den vorgenannten Unternehmern beteiligt sind. Die begleitende Kontrolle steht auch sog „Kontrollverbunden“ offen. Ist einer der Unternehmer des Kontrollverbundes Mitglied einer Unternehmensgruppe, so muss die (gesamte) Unternehmensgruppe in die begleitende Kontrolle einbezogen werden.
Folgende Voraussetzungen müssen seitens des Unternehmers (bzw der Mitglieder des Kontrollverbundes) erfüllt werden, um die begleitende Kontrolle zu beantragen:
- Buchführungspflicht oder freiwilliges Führen von Büchern
- Finanzstrafrechtliche Unbescholtenheit in den letzten 5 Jahren (keine vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Finanzvergehen)
- Umsatzerlöse von über EUR 40 Millionen bei mindestens einem im Antrag angeführten Unternehmer (bestehende Ausnahmen für Banken und Versicherungen)
- Bestätigung eines Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers über die Einrichtung eines funktionierenden Steuerkontrollsystems
Von der begleitenden Kontrolle sind im Wesentlichen die Körperschaftsteuer und die Umsatzsteuer umfasst. Nicht unter die begleitende Kontrolle fallen die unter die Lohnsteuerprüfung („GPLA“) fallenden Abgaben (ua Lohnsteuer, Abzugsteuer gem § 99 EStG, Kommunalsteuer, Dienstgeberbeitrag gem § 41 FLAG sowie der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag), Zölle und Verbrauchsteuern sowie Abgaben die vom Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu erheben sind.
Wurde seitens des Unternehmens ein Antrag auf begleitende Kontrolle gestellt und liegen die Voraussetzungen vor, so führt die Abgabenbehörde zunächst noch eine Außenprüfung der letzten ungeprüften Jahre vor Antragstellung durch. Für darauffolgende Veranlagungszeiträume darf eine herkömmliche Außenprüfung nur mehr in gesetzlich definierten Ausnahmefällen (zB Prüfung gem § 99 Abs 2 FinStrG, Kontrollmitteilungen, Amts- und Rechtshilfeansuchen) angesetzt werden.
Neuregelung des Missbrauchstatbestandes § 22 BAO
Gem § 22 BAO konnte eine Abgabepflicht schon bisher nicht durch Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes umgangen (oder gemindert) werden.
Das JStG 2018 definiert in einem neuen § 22 Abs 2 BAO nun erstmals den abgabenrechtlichen Missbrauchsbegriff in Umsetzung des Art 6 Abs 1 und 2 Anti Tax Avoidance Directive (ATAD), der laut den Erläuterungen zum JStG 2018 die höchstgerichtliche Judikatur widerspiegelt. Missbrauch liegt demnach vor, „wenn eine rechtliche Gestaltung, die einen oder mehrere Schritte umfassen kann, oder eine Abfolge rechtlicher Gestaltungen im Hinblick auf die wirtschaftliche Zielsetzung unangemessen ist. Unangemessen sind solche Gestaltungen, die unter Außerachtlassung der damit verbundenen Steuerersparnis nicht mehr sinnvoll erscheinen, weil der wesentliche Zweck oder einer der wesentlichen Zwecke darin besteht, einen steuerlichen Vorteil zu erlangen, der dem Ziel oder Zweck des geltenden Steuerrechts zuwiderläuft.“ Kein Missbrauch liegt vor, wenn es für eine Gestaltung oder eine Abfolge von Gestaltungen triftige wirtschaftliche Gründe gibt, die die wirtschaftliche Realität widerspiegeln. Derartige wirtschaftliche Gründe können nicht nur im betrieblichen, sondern auch im außerbetrieblichen Bereich gegeben sein. Im so vorgegebenen Rahmen bleibt es dem Abgabepflichtigen nach wie vor unbenommen, die steuereffizienteste Struktur für seine geschäftlichen Angelegenheiten zu wählen. Interessant ist an der Neufassung, dass anders als bisher auch Gestaltungen missbrauchsverdächtig sein können, die nur einen einzigen Schritt umfassen. Nach bisherigem Verständnis standen insbesondere Umgründungen nur dann unter erhöhtem Missbrauchsverdacht, wenn es sich um Mehrfachzüge handelte.
Mittels der Ergänzung des bisherigen § 22 BAO um einen neuen Abs 2 soll laut den Erläuterungen sichergestellt werden, dass die allgemeine Missbrauchsbestimmung hinsichtlich des körperschaftsteuerlichen Missbrauchs jedenfalls der ATAD entspricht und es trotzdem bei nur einer allgemeinen nationalen Anti-Missbrauchsbestimmung bleibt.
Gleichzeitig wird durch den Verweis auf „…Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des privaten Rechts…“ klargestellt, dass nicht nur Gestaltungsmöglichkeiten im Rahmen der Anwendung des ABGB, sondern auch die Gestaltungsmöglichkeiten beispielsweise des Gesellschaftsrechts einen Missbrauch iSd § 22 BAO begründen können. Im Übrigen soll es durch die Neufassung zu keiner Einschränkung des Missbrauchstatbestandes kommen und die bestehende Auslegungstradition möglichst fortgeführt werden.
Die Neufassung des § 22 BAO ist erstmals auf Sachverhalte anzuwenden, die nach dem 1.1.2019 verwirklicht werden.
Gerne unterstützt Sie Ihr BDO Berater bei der Einholung eines Auskunftsbescheides, der Erfüllung der Voraussetzungen für die begleitende Kontrolle (insbesondere bei der Einrichtung des funktionierenden Steuerkontrollsystems) oder der Prüfung von geplanten Transaktionen, aufgrund derer eine Steuerersparnis zu erwarten ist, auf deren Vereinbarkeit mit der neuen Missbrauchsdefinition in § 22 BAO.