Zuordnung von Erträgen und Aufwendungen in der GuV
Der zweite von 4 Teilen einer FAQ-Serie zu IFRS 18 behandelt die Zuordnung von Erträgen und Aufwendungen zu den GuV-Kategorien (Betrieb, Investition und Finanzierung), die Bedeutung bestimmter Hauptgeschäftstätigkeiten sowie Sonderthemen wie Umrechnungsdifferenzen, Derivate und die Ausbuchung von Vermögenswerten.Nach IFRS 18.47 hat ein Unternehmen die in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Erträge und Aufwendungen einer der Kategorien Betrieb, Investition, Finanzierung, Ertragsteuern oder aufgegebene Geschäftsbereiche zuzuordnen. Die Kategorie „Betrieb“ gilt als Auffangkategorie: Ihr sind nach IFRS 18.52 all jene Erträge und Aufwendungen zuzuordnen, die keiner anderen Kategorie zuzuordnen sind. Zunächst ist daher zu prüfen, ob eine der übrigen Kategorien einschlägig ist. Andernfalls erfolgt die Zuordnung zur Kategorie „Betrieb“.
I. Abgrenzung zwischen den Kategorien Betrieb und Investition
1. Sind sämtliche Aufwendungen im Zusammenhang mit Vermögenswerten nach IFRS 18.53 der Kategorie „Investition“ zuzuordnen?
Nein. IFRS 18.54 zählt abschließend auf, welche Erträge und Aufwendungen aus den in Paragraph 53 genannten Vermögenswerten der Kategorie „Investition“ zuzuordnen sind: die durch die Vermögenswerte erzielten Erträge, die Erträge und Aufwendungen aus der Bewertung beim erstmaligen Ansatz und aus der Folgebewertung einschließlich der Ausbuchung sowie die zusätzlichen Aufwendungen, die dem Erwerb und der Veräußerung der Vermögenswerte einzeln zugeordnet werden können, etwa Transaktionskosten und Veräußerungskosten. IFRS 18.B47 nennt dazu typischerweise Zinsen, Dividenden, Mieteinnahmen, Abschreibungen, Wertminderungsaufwendungen und deren Wertaufholungen, Gewinne und Verluste im Zusammenhang mit Änderungen des beizulegenden Zeitwerts sowie Erträge und Aufwendungen aus Vermögenswertabgängen oder aus deren Einstufung und Neubewertung als zur Veräußerung gehalten.Nicht erfasst sind die laufenden Aufwendungen des Betriebs solcher Vermögenswerte. Sie verbleiben nach IFRS 18.52 in der Kategorie „Betrieb“. Beispiel: Die Provision für die erfolgreiche Käufer:innensuche für eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie zählt zu den Veräußerungskosten im Sinne des Paragraphen 54(c) und gehört in die Kategorie „Investition“, während die laufenden, nicht aktivierungsfähigen Objektverwaltungskosten in der Kategorie „Betrieb“ auszuweisen sind.
2. Wie sind Erträge und Aufwendungen aus nach der Equity-Methode bilanzierten Beteiligungen zuzuordnen?
Nach IFRS 18.53(a) sind die Erträge und Aufwendungen aus Beteiligungen an assoziierten Unternehmen, Gemeinschaftsunternehmen und nicht konsolidierten Tochterunternehmen der Kategorie „Investition“ zuzuordnen. Übt ein Unternehmen die Investition in solche Beteiligungen als Hauptgeschäftstätigkeit aus, ist diese Klassifizierung nach IFRS 18.55(a) beizubehalten, soweit nach der Equity-Methode bilanziert wird. Wird nicht nach der Equity-Methode bilanziert, ordnet IFRS 18.55(b) derartige Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Betrieb“ zu. Bei Erstanwendung im Jahr 2027 sind die Vergleichszahlen 2026 entsprechend umzugliedern.3. Wie sind Erträge und Aufwendungen aus Unternehmenszusammenschlüssen zuzuordnen?
Nach IFRS 18.B49(f) der Kategorie „Betrieb“, sofern der Unternehmenszusammenschluss Vermögenswerte umfasst, aus denen künftig Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Betrieb“ entstehen werden. Als Beispiele nennt die Vorschrift Gewinne aus einem Erwerb zu einem Preis unter dem Marktwert und Neubewertungen bedingter Gegenleistungen. Davon zu unterscheiden ist der Gewinn oder Verlust aus der Neubewertung einer zuvor nach der Equity-Methode bilanzierten Beteiligung an einem assoziierten Unternehmen beim sukzessiven Erwerb eines Tochterunternehmens. Dieser ist nach IFRS 18.B60(c) der Kategorie „Investition“ zuzuordnen. Die Zahlungsströme aus der Erlangung bzw. dem Verlust der Beherrschung über ein Tochterunternehmen sind nach IAS 7.39 der Investitionstätigkeit zuzuordnen. Nach IFRS 18.BC86 sind die Kategorien der Gewinn- und Verlustrechnung und die Bereiche der Kapitalflussrechnung bewusst nicht deckungsgleich.4. Wann sind Erträge aus vermieteten Vermögenswerten der Kategorie „Investition“ zuzuordnen?
Nach IFRS 18.53(c) sind sie der Kategorie „Investition“ zuzuordnen, wenn der Vermögenswert einzeln und weitgehend unabhängig von den anderen Ressourcen des Unternehmens einen Ertrag erwirtschaftet. IFRS 18.B48 grenzt negativ ab: Vermögenswerte, die ein Unternehmen in Kombination mit anderen Vermögenswerten verwendet, um Güter herzustellen oder Dienstleistungen zu erbringen, erfüllen dieses Merkmal nicht. Dazu zählen typischerweise Sachanlagen und Forderungen aus der Lieferung von Gütern und Dienstleistungen. Die daraus resultierenden Erträge und Aufwendungen sind nach IFRS 18.B49 der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen. Übt das Unternehmen die Investition in Vermögenswerte nach Paragraph 53(c) als Hauptgeschäftstätigkeit aus, sind die in Paragraph 54 genannten Erträge und Aufwendungen dagegen nach IFRS 18.58 der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen.5. Wie sind Erträge und Aufwendungen aus gemischt genutzten Immobilien zuzuordnen?
Zunächst ist nach IAS 40.10 zu prüfen, ob die unterschiedlich genutzten Teile getrennt zu bilanzieren sind. Können der als Finanzinvestition gehaltene und der selbst genutzte Teil getrennt veräußert oder getrennt im Rahmen eines Finanzierungsleasings überlassen werden, sind sie getrennt zu bilanzieren. Ist das nicht der Fall, gilt die Immobilie nur dann insgesamt als Finanzinvestition, wenn der selbst genutzte Teil von untergeordneter Bedeutung ist.Für den als Finanzinvestition bilanzierten Teil sind die in IFRS 18.54 genannten Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Investition“ zuzuordnen, vorbehaltlich des IFRS 18.58 für Unternehmen, die die Investition in solche Vermögenswerte als Hauptgeschäftstätigkeit ausüben. Die laufenden Bewirtschaftungsaufwendungen verbleiben nach IFRS 18.52 in der Kategorie „Betrieb“.
II. Kategorie Finanzierung und Kategorie Ertragsteuern
6. Welche Erträge und Aufwendungen sind der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen?
IFRS 18.59 unterscheidet 2 Arten von Verbindlichkeiten. Bei Verbindlichkeiten aus Geschäftsvorfällen, die lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhalten, sind nach IFRS 18.60, vorbehaltlich der Sonderregeln der Paragraphen 63 bis 66, sämtliche Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen. IFRS 18.B51 zählt dazu unter anderem Schuldinstrumente wie Darlehen und Anleihen. Bei Verbindlichkeiten aus Geschäftsvorfällen, die nicht lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhalten, sind nach IFRS 18.61, vorbehaltlich der Paragraphen 63 und 64, nur Zinserträge und Zinsaufwendungen sowie Erträge und Aufwendungen aus Zinsänderungen der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen. Dies gilt jedoch nur, wenn das Unternehmen sie zum Zweck der Anwendung anderer Vorschriften von IFRS-Rechnungslegungsstandards ermittelt.7. Wo sind die Zinsen aus Leasingverbindlichkeiten und aus leistungsorientierten Plänen auszuweisen?
In der Kategorie „Finanzierung“. IFRS 18.B54 nennt als Beispiele für Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Finanzierung“ die Zinsaufwendungen für eine Leasingverbindlichkeit nach IFRS 16 und die Nettozinsen aus einer Nettoschuld oder einem Nettovermögenswert aus einem leistungsorientierten Plan nach IAS 19. Der Dienstzeitaufwand gehört in die Kategorie „Betrieb“, weil er nicht zu den in IFRS 18.61 genannten Erträgen und Aufwendungen zählt. Leasingzins und Nettozins nach IAS 19 müssen für die Umgliederung separat auswertbar sein.8. Wie sind Erträge und Aufwendungen aus hybriden Verträgen mit einer Basisverbindlichkeit zuzuordnen?
IFRS 18.B56 stellt darauf ab, ob das eingebettete Derivat von der Basisverbindlichkeit getrennt wird:- Bei Trennung werden Erträge und Aufwendungen aus der Basisverbindlichkeit und dem eingebetteten Derivat gesondert zugeordnet: jene aus der Basisverbindlichkeit nach den Vorschriften für Verbindlichkeiten (Paragraphen 52, 59 bis 61, 64(b) und 65 bis 66), jene aus dem Derivat nach den Paragraphen B70 bis B76.
- Ohne Trennung und bei einem Geschäftsvorfall, der lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhaltet, wird der Vertrag wie eine reine Finanzierungsverbindlichkeit behandelt (Paragraphen 52, 60 und 65 bis 66).
- Ohne Trennung und ohne reinen Finanzierungscharakter richtet sich die Zuordnung nach der Art der Basisverbindlichkeit: Bei einer zu fortgeführten Anschaffungskosten bewerteten finanziellen Verbindlichkeit im Anwendungsbereich von IFRS 9 sind nach dem erstmaligen Ansatz sämtliche Erträge und Aufwendungen der Kategorie Finanzierung zuzuordnen (Paragraph 60 statt Paragraph 61). Bei einem Versicherungsvertrag im Anwendungsbereich von IFRS 17 gelten die Paragraphen 52 und 64(b); in allen übrigen Fällen sind für die Zuordnung der Zinsen die Paragraphen 52 und 61 anzuwenden.
9. Wie sind Ertragsteuern zuzuordnen?
Nach IFRS 18.67 sind Steueraufwendungen und Steuererträge, die in der Gewinn- und Verlustrechnung gemäß IAS 12 ausgewiesen werden, sowie alle damit verbundenen Umrechnungsdifferenzen der Kategorie Ertragsteuern zuzuordnen. Abgaben außerhalb des Anwendungsbereichs von IAS 12 sind gesondert zu beurteilen.Der IASB hat im Juli 2026 vorläufig entschieden, eine Änderung des IFRS 18 vorzuschlagen, wonach von einer Regierung erhobene Steuerabgaben, die unmittelbar an die Stelle einer Ertragsteuer treten, der Kategorie „Ertragsteuern“ zuzuordnen sind. Dies gilt nur insofern, als Rechtsvorschriften das Unternehmen zur Entrichtung der Ertragsteuer oder der betreffenden Steuerabgabe verpflichten. Solche Abgaben wären in der Gewinn- und Verlustrechnung von den Ertragsteuern getrennt darzustellen und im Anhang bezüglich Art, Betrag und Berechnungsgrundlage zu erläutern. Die vorgeschlagene Änderung ist noch nicht verabschiedet.
III. Bestimmte Hauptgeschäftstätigkeiten
10. Was sind bestimmte Hauptgeschäftstätigkeiten?
Nach IFRS 18.49 hat ein Unternehmen zu beurteilen, ob es die Investition in bestimmte Arten von Vermögenswerten oder die Bereitstellung von Finanzierungen für Kund:innen als Hauptgeschäftstätigkeit ausübt. Ist das der Fall, ordnet es nach IFRS 18.50 bestimmte Erträge und Aufwendungen, die sonst der Kategorie „Investition“ oder „Finanzierung“ zuzuordnen wären, der Kategorie „Betrieb“ zu.11. Welche Rolle spielen Tatsachen und Ermessen bei der Beurteilung?
Nach IFRS 18.B33 ist die Beurteilung, ob eine bestimmte Hauptgeschäftstätigkeit vorliegt, eine Tatsachenfrage und keine bloße Behauptung. Das Unternehmen hat sein Ermessen auszuüben und die Beurteilung auf Nachweise zu stützen. IFRS 18.B34 bis B36 nennen als Merkmal einer bestimmten Hauptgeschäftstätigkeit unter anderem die Verwendung einer dem Bruttoergebnis ähnlichen Zwischensumme, die Erträge und Aufwendungen umfasst, welche bei Anwendung der Grundregeln der Kategorie „Investition“ oder „Finanzierung“ zuzuordnen wären, als wichtigen Indikator der betrieblichen Ertragskraft. Als weiteres Merkmal wird die Zusammensetzung der Segmente nach IFRS 8 genannt. Die Aufzählung ist nicht abschließend. Die ESMA erwartet von betroffenen Unternehmen die Angabe ihrer Ermessensentscheidungen und der zugrunde gelegten Nachweise. Untergeordnete oder ergänzende Tätigkeiten erfüllen die Kriterien nach ihrer Auffassung regelmäßig nicht.12. Auf welcher Ebene ist die Hauptgeschäftstätigkeit zu beurteilen?
Nach IFRS 18.B37 ist die Beurteilung für das berichtende Unternehmen als Ganzes vorzunehmen. Konzern und Teilkonzern können deshalb zu unterschiedlichen Ergebnissen gelangen, die für Zwecke der Konsolidierung Umgliederungen erforderlich machen können. Die Konzernrichtlinie sollte festlegen, welche abweichenden Zuordnungen der Tochterunternehmen im Reporting Package umzugliedern sind.13. Stellt das aggregierte Leasinggeschäft eines Herstellers eine Bereitstellung von Finanzierungen für Kunden dar?
Im Sachverhalt der vorläufigen Agendaentscheidung des IFRS IC vom Juni 2026 betrieb ein Hersteller Verkauf, Finanzierungsleasing und Operating-Leasing in einem Geschäftsbereich. Für jeden Leasingvertrag schloss er eine zinstragende Refinanzierungsvereinbarung mit einer Bank ab. Intern wie extern verwendete er für das gesamte Leasinggeschäft eine dem Bruttoergebnis ähnliche Zwischensumme, die Erträge und Aufwendungen umfasst, die bei Anwendung der Grundregeln der Kategorie „Investition“ oder „Finanzierung“ zuzuordnen wären, als wichtigen Indikator der betrieblichen Ertragskraft. Diese enthielt neben den Leasingerträgen und -aufwendungen auch die Refinanzierungszinsen. In diesem Fall sprach die Zwischensumme für das Vorliegen einer bestimmten Hauptgeschäftstätigkeit. Dass ein Teil der Verträge als Operating-Leasing eingestuft ist, steht dem nicht entgegen, weil die in IFRS 18.B32 gelisteten Beispiele nicht abschließend sind.14. Welches Wahlrecht besteht bei Finanzierungsverbindlichkeiten und wie weit reicht es?
Übt ein Unternehmen die Bereitstellung von Finanzierungen für Kunden als Hauptgeschäftstätigkeit aus, kann es nach IFRS 18.65(a)(ii) auch jene Erträge und Aufwendungen aus Verbindlichkeiten, die nicht mit der Kundenfinanzierung zusammenhängen, der Kategorie „Betrieb“ statt der Kategorie „Finanzierung“ zuordnen. Das Wahlrecht betrifft ausschließlich Verbindlichkeiten nach IFRS 18.59(a). Leasingverbindlichkeiten und Verpflichtungen aus leistungsorientierten Plänen sind davon nicht umfasst. Nach IFRS 18.65(a)(ii) hat die Wahl jener zu entsprechen, die das Unternehmen nach Paragraph 56(b)(ii) für Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente getroffen hat. Die Bilanzierungsmethoden dieser beiden Zuordnungen sind also nicht unabhängig voneinander wählbar. Wählt das Unternehmen die Zuordnung zur Kategorie „Betrieb“, ist die Zwischensumme „Ergebnis vor Finanzierung und Ertragsteuern“ nach IFRS 18.73 nicht darzustellen. Ob nach dem Betriebsergebnis und vor der Kategorie „Finanzierung“ eine zusätzliche Zwischensumme auszuweisen ist, richtet sich nach IFRS 18.24. Umfasst eine zusätzliche Zwischensumme etwa das Betriebsergebnis und alle der Kategorie „Investition“ zugeordneten Erträge und Aufwendungen, ist sie nach IFRS 18.74 nicht so zu bezeichnen, dass sie das Fehlen von Finanzierungsbeträgen impliziert.Gemäß der vorläufigen Agendaentscheidung des IFRS IC vom Juni 2026 ist das Wahlrecht auf Ebene des berichtenden Unternehmens insgesamt auszuüben und nicht nur für die finanzierenden Tochterunternehmen. Kann das Unternehmen die mit der Kund:innenfinanzierung zusammenhängenden Verbindlichkeiten nicht von den übrigen trennen, sind die Erträge und Aufwendungen aus sämtlichen betroffenen Verbindlichkeiten der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen.
15. Wie sind Erträge und Aufwendungen aus Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten zuzuordnen?
Nach IFRS 18.53(b) sind sie, vorbehaltlich der Paragraphen 56 und 57, der Kategorie „Investition“ zuzuordnen. Übt das Unternehmen die Investition in finanzielle Vermögenswerte im Sinne des Paragraphen 53(c) als Hauptgeschäftstätigkeit aus, sind sie gemäß Paragraph 56(a) der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen. Das Wahlrecht für Verbindlichkeiten nach Paragraph 65(a)(ii) bleibt davon unberührt. Trifft Paragraph 56(a) hingegen nicht zu und betreibt das Unternehmen stattdessen die Bereitstellung von Finanzierungen für Kund:innen als Hauptgeschäftstätigkeit, sind die mit dieser Tätigkeit zusammenhängenden Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen. Für die Übrigen besteht ein Wahlrecht zwischen den Kategorien „Betrieb“ und „Investition“, wobei dieses an die im Sinne der Frage 14 gewählte Bilanzierungsmethode geknüpft ist. Kann das Unternehmen nicht zwischen den beiden Gruppen (der Kund:innenfinanzierung zuordenbare Erträge und Aufwendungen und nicht der Kund:innenfinanzierung zuordenbare Erträge und Aufwendungen) unterscheiden, hat es dieses Wahlrecht nach IFRS 18.57 so auszuüben, dass sämtliche Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Betrieb“ zugeordnet werden. Aufgrund der Verknüpfung an das in Frage 14 behandelte Wahlrecht sind dann auch die Erträge und Aufwendungen aus sämtlichen betreffenden Verbindlichkeiten nach Paragraph 59(a) der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen.Gemäß der vorläufigen Agendaentscheidung des IFRS IC vom Juni 2026 hat Paragraph 56(a) Vorrang: Liegen beide Arten der bestimmten Hauptgeschäftstätigkeit vor, sind die Erträge und Aufwendungen aus sämtlichen Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen. Das Wahlrecht in Paragraph 56(b)(ii) entfällt.
IV. Umrechnungsdifferenzen und Derivate
16. Wie sind Umrechnungsdifferenzen zuzuordnen?
Nach IFRS 18.B65 sind Umrechnungsdifferenzen, die in Anwendung von IAS 21 in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen werden, derselben Kategorie zuzuordnen wie die Erträge und Aufwendungen der Posten, aus denen sie resultieren. Ordnet ein Unternehmen die Erträge und Aufwendungen aus einem Geschäftsvorfall, der nicht lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhaltet, mehr als einer Kategorie zu, hat es nach IFRS 18.B67 zu bestimmen, ob sich die Umrechnungsdifferenz auf den der Kategorie „Finanzierung“ oder auf den einer anderen Kategorie zugeordneten Betrag bezieht. Eine Umrechnungsdifferenz aus einer solchen Schuld darf nicht auf mehrere Kategorien aufgeteilt werden. Umrechnungsdifferenzen aus ähnlichen Schulden sind derselben Kategorie zuzuordnen.Würde eine Bestimmung der Zuordnung zu einem unangemessenen Kosten- oder Zeitaufwand führen, sind die betreffenden Umrechnungsdifferenzen nach IFRS 18.B68 der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen. Die Beurteilung ist gesondert für jeden Posten vorzunehmen, der zu Umrechnungsdifferenzen führt, und richtet sich nach den mit dem einzelnen Posten verbundenen Fakten und Umständen. Beziehen sich dieselben Umstände auf mehrere Posten, kann dieselbe Beurteilung angewendet werden. Wird von der Erleichterung Gebrauch gemacht, erwartet die ESMA die Angabe dieser Vorgehensweise und, bei Wesentlichkeit, Informationen zur Art der betroffenen Umrechnungsdifferenzen.
17. Wie ist die Umrechnungsdifferenz aus konzerninternen monetären Posten zuzuordnen?
Die folgende Beurteilung betrifft im Konzernergebnis erfasste Umrechnungsdifferenzen. Diesbezüglich befasst sich die Agendaentscheidung des IFRS IC vom April 2026 mit einem Sachverhalt zu einem konzerninternen Darlehen, das nicht Bestandteil einer Nettoinvestition in einen ausländischen Geschäftsbetrieb ist. Gemäß der Agendaentscheidung sind zwei Zuordnungen vertretbar. Entsprechend der ersten Vorgehensweise wird die Umrechnungsdifferenz nach IFRS 18.52 der Kategorie „Betrieb“ zugeordnet, weil die Erträge und Aufwendungen aus dem konzerninternen Posten im Konzernabschluss eliminiert sind und es damit keine Kategorie gibt, der sie folgen könnte. Entsprechend der zweiten Methode erfolgt ein Ausweis in jener Kategorie, zu der die Erträge und Aufwendungen aus dem konzerninternen Darlehen vor ihrer Eliminierung zugeordnet worden wären, bzw. bei unangemessenem Kosten- oder Zeitaufwand in der Kategorie „Betrieb“. Nicht vertretbar ist eine pauschale Zuordnung zur Kategorie „Finanzierung“ oder zur Kategorie „Investition“.Das Unternehmen hat gemäß IAS 8 eine der beiden Zuordnungen als Rechnungslegungsmethode zu entwickeln und stetig anzuwenden und sie bei Wesentlichkeit anzugeben. Die Beurteilung erfolgt aus der Perspektive des Konzerns. Sie kann von der Kategorie abweichen, die ein Tochterunternehmen in einem eigenen IFRS-Abschluss verwendet, insbesondere weil die Beurteilung des Vorliegens einer bestimmten Hauptgeschäftstätigkeit auf Konzernebene anders ausfallen kann.
18. Wie sind Gewinne und Verluste aus Derivaten außerhalb des Hedge Accounting zuzuordnen?
Nach IFRS 18.B72 sind die Vorschriften des IFRS 18.B70 auch auf Derivate anzuwenden, die nicht als Sicherungsinstrument designiert sind, aber zur Steuerung ermittelter Risiken verwendet werden. Die Gewinne und Verluste sind demnach derselben Kategorie zuzuordnen wie die Erträge und Aufwendungen, die von den gesteuerten Risiken betroffen sind. Würde die Zuordnung einen nach IFRS 18.B74 unzulässigen Bruttoausweis erfordern oder zu einem unangemessenen Kosten- oder Zeitaufwand führen, sind sämtliche Gewinne und Verluste aus dem Derivat der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen.Welches Risiko ein Derivat steuert, ist gemäß der Agendaentscheidung des IFRS IC vom April 2026 anhand der Tatsachen und Umstände unter Berücksichtigung der Risikomanagementpolitik des Konzerns zu bestimmen. Steuert ein externes Derivat ausschließlich ein Nettorisiko, das nur eine Kategorie betrifft, erfolgt kein Bruttoausweis und der Erfolg ist dieser Kategorie zuzuordnen. Konzerninterne Derivate bleiben für die Beurteilung im Konzernabschluss unbeachtlich. Zusätzliche Anforderungen an die Dokumentation solcher Derivate enthält IFRS 18 nicht. Maßgeblich ist die Verknüpfung zwischen dem gesteuerten Risiko und der betroffenen Kategorie.
Für Derivate, die nicht der Steuerung ermittelter Risiken dienen, gilt IFRS 18.B73. Die Gewinne und Verluste aus diesen Derivaten sind der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen, wenn sich das Derivat auf einen Geschäftsvorfall bezieht, der lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhaltet. Andernfalls erfolgt eine Zuordnung zur Kategorie „Betrieb“. Bei Unternehmen, die die Bereitstellung von Finanzierungen für Kund:innen als Hauptgeschäftstätigkeit ausüben, sind nach IFRS 18.B59 auf Derivate gemäß Paragraph B73(a) die Zuordnungsregeln des Paragraphen 65 anzuwenden. Dementsprechend erfolgt eine Zuordnung zur Kategorie „Betrieb“ aus dem Zusammenhang mit der Kund:innenfinanzierung oder aus der nach Paragraph 65(a)(ii) gewählten Rechnungslegungsmethode.
V. Ausbuchung, Factoring und Working Capital
19. Wie sind Erträge und Aufwendungen aus der Ausbuchung von Vermögenswerten zuzuordnen?
Nach IFRS 18.B60 sind sie derselben Kategorie zuzuordnen, der das Unternehmen die Erträge und Aufwendungen aus dem Vermögenswert unmittelbar vor seiner Ausbuchung zuordnete. Für Forderungen aus Lieferungen und Leistungen ist das nach IFRS 18.B48 und B49(e) die Kategorie „Betrieb“. Betrifft der Geschäftsvorfall eine Gruppe von Vermögenswerten oder von Vermögenswerten und Schulden, etwa die Veräußerung eines Tochterunternehmens, ist nach IFRS 18.B63 die Kategorie „Investition“ nur dann maßgeblich, wenn die Erträge und Aufwendungen aus sämtlichen Vermögenswerten der Gruppe, mit Ausnahme von Ertragsteueransprüchen, zuvor dieser Kategorie zugeordnet wurden. Andernfalls erfolgt eine Zuordnung zur Kategorie „Betrieb“. Liegt ein aufgegebener Geschäftsbereich im Sinne von IFRS 5 vor, sind dessen Erträge und Aufwendungen einschließlich des Veräußerungsergebnisses nach IFRS 18.68 der Kategorie „aufgegebene Geschäftsbereiche“ zuzuordnen.20. Wo sind Gebühren und Zinsen aus Factoring auszuweisen?
Entscheidend ist, ob die Forderung nach IFRS 9 ausgebucht wird und in welchem Umfang. Werden im Wesentlichen weder alle Chancen und Risiken übertragen noch zurückbehalten, ist die Verfügungsmacht zu beurteilen: Bei deren Verlust wird die Forderung ausgebucht. Andernfalls ist sie weiterhin im Umfang des anhaltenden Engagements zu erfassen.Vollständiger Abgang. Werden im Wesentlichen alle Chancen und Risiken übertragen, ist das Ergebnis aus der Ausbuchung nach IFRS 18.B60 derselben Kategorie zuzuordnen wie die Erträge und Aufwendungen aus der Forderung unmittelbar davor, also der Kategorie „Betrieb“. Entsteht durch die Übertragung eine neue finanzielle Verbindlichkeit, etwa für nach dem Abgang zu entrichtende Gebühren oder Zinsen, ist sie beim erstmaligen Ansatz zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten und bei der Ermittlung des Abgangsergebnisses zu berücksichtigen. Ihre Folgebewertung richtet sich nach IFRS 9. Wird sie zu fortgeführten Anschaffungskosten bewertet, entsteht daraus weiterer Zinsaufwand. Dieser ist vom Ergebnis aus der Ausbuchung der Forderung zu unterscheiden und, bei einem Unternehmen ohne Hauptgeschäftstätigkeit der Kund:innenfinanzierung, je nach Art der Verbindlichkeit nach IFRS 18.60 oder 61 der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen.
Kein Abgang. Werden im Wesentlichen alle Chancen und Risiken zurückbehalten, liegt ein besichertes Kreditgeschäft vor. Die erhaltene Gegenleistung ist als finanzielle Verbindlichkeit zu erfassen. Diese ergibt sich aus einem Geschäftsvorfall, der lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhaltet, sodass sämtliche im Effektivzins zu berücksichtigenden Zinsen und Gebühren nach IFRS 18.59(a) und 60, vorbehaltlich der Paragraphen 65 und 66, der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen sind.
Anhaltendes Engagement. Für die zugehörige Verbindlichkeit enthält IFRS 18 keine ausdrückliche Zuordnungsregel. Maßgeblich ist, ob sie aus einem Geschäftsvorfall resultiert, der lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhaltet. Letzteres ist anhand der Vertragsgestaltung zu würdigen. Ergibt die Würdigung eine Verbindlichkeit nach IFRS 18.59(b), sind gleichwohl die nach Paragraph 61 ermittelten Zinsen der Kategorie Finanzierung zuzuordnen.
Anwendungsfall Ausfallgarantie. Besteht das anhaltende Engagement in einer Garantie für die übertragenen Forderungen, wird die zugehörige Verbindlichkeit nach IFRS 9.B3.2.13(a) beim erstmaligen Ansatz mit dem Garantiebetrag zuzüglich des beizulegenden Zeitwerts der Garantie bewertet. Der bei Erfüllung der Garantieverpflichtung erfolgswirksam erfasste Anteil dieses anfänglichen beizulegenden Zeitwerts wird hier als Vergütung für die Übernahme des Ausfallrisikos beurteilt und der Kategorie „Betrieb“ zugeordnet. Diese Auffassung betrifft diesen Ergebnisbestandteil. Über die Zuordnung sämtlicher Erträge und Aufwendungen aus der zugehörigen Verbindlichkeit entscheidet sie nicht. Für andere Formen des anhaltenden Engagements, etwa Optionen, gelten abweichende Bewertungsregeln des IFRS 9. Die Zuordnung ist dort gesondert zu begründen.
21. Inwiefern hängt die Zuordnung beim Reverse Factoring von der bilanziellen Behandlung der Verbindlichkeit ab?
Maßgeblich ist die Art des Geschäftsvorfalls. Nach IFRS 18.B51(b) zählt eine Verbindlichkeit im Rahmen einer Lieferantenfinanzierungsvereinbarung zu den Verbindlichkeiten aus Geschäftsvorfällen, die lediglich die Aufnahme von Finanzmitteln beinhalten, wenn die Verbindlichkeit für die Güter oder Dienstleistungen ausgebucht wird: Das Unternehmen wird von dieser Verbindlichkeit befreit und entrichtet im Gegenzug Zahlungsmittel. In diesem Fall sind nach IFRS 18.60 sämtliche Erträge und Aufwendungen der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen, vorbehaltlich der Paragraphen 65 und 66. Bleibt die ursprüngliche Verbindlichkeit bestehen, ist IFRS 18.61 anzuwenden mit der Folge, dass nur die dort genannten Zinsen der Kategorie „Finanzierung“ zuzuordnen sind. Ein Erfolg aus der Ausbuchung der ursprünglichen Verbindlichkeit gegenüber dem:der Lieferant:in ist dagegen nach IFRS 18.B61(b) der Kategorie „Betrieb“ zuzuordnen.Die Angaben nach IAS 7.44F bis 44H bleiben davon unberührt. Der IASB hat im Juli 2026 beschlossen, die Agendaentscheidung Supply Chain Financing Arrangements aus Dezember 2020 zurückzuziehen. Sie ist damit nicht mehr als Agendaentscheidung des IFRS IC heranzuziehen.
