Real Estate
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Laut BFG bleibt ein Liegenschaftsverkauf trotz nachträglicher Bedingung steuerlich wirksam
Das Bundesfinanzgericht (BFG) hatte sich mit der Frage zu befassen, ob eine bereits entstandene Immobilienertragsteuer (ImmoESt) rückwirkend entfällt, wenn ein Grundstückskaufvertrag aufgrund einer vereinbarten auflösenden Bedingung später rückabgewickelt wird. Die Entscheidung zeigt, dass eine spätere Vertragsaufhebung nicht automatisch zu einer Rückabwicklung der ImmoESt führt.Sachverhalt
Im vorliegenden Fall hatten die Parteien einen Kaufvertrag über ein Grundstück abgeschlossen, der unter der auflösenden Bedingung stand, falls innerhalb einer vereinbarten Frist keine Zusage einer Baubewilligung erteilt wird. Das Grundstück wurde übertragen und die ImmoESt ordnungsgemäß abgeführt. Nach negativem Bescheid der Baubehörde und anschließender notarieller Aufhebung des Kaufvertrags wurde das Grundstück wieder rückübertragen und der Kaufpreis erstattet. Der Verkäufer hat sodann die bereits entrichtete ImmoESt vom Finanzamt zurückgefordert, da die rückwirkende Aufhebung des Kaufvertrags auch die Steuerpflicht beseitigt und es sonst wirtschaftlich zu einer Besteuerung eines Ertrags kommt, ohne dass es zu einem Vermögenszuwachs gekommen ist. Diese Auffassung wurde vom Finanzamt jedoch nicht geteilt und die Beschwerde wurde abgewiesen. Die bereits abgeführte ImmoESt wurde nicht rückerstattet.Entscheidung des BFG
Das BFG bestätigte die Rechtsansicht des Finanzamts. Es hielt fest, dass der steuerliche Veräußerungstatbestand bereits mit Abschluss und Vollzug des Kaufvertrags verwirklicht wurde. Der Eintritt einer auflösenden Bedingung führe zivilrechtlich grundsätzlich nur dazu, dass die Wirkungen des Geschäfts ex nunc – also ab diesem Zeitpunkt – enden, nicht jedoch rückwirkend (anderes könnte etwa gelten, wenn die Rückabwicklung aufgrund einer gerichtlichen Vertragsauflösung ex tunc erfolgen würde, etwa aufgrund von Irrtum, List etc.). Eine Rückwirkung und somit ein Wegfall des bereits entstandenen Abgabenanspruchs sei nur dann denkbar, wenn von den Parteien bereits im ursprünglichen Vertrag eine Rückwirkung bei Eintritt der auflösenden Bedingung vereinbart worden wäre. Eine Rückabwicklung auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses wurde jedoch nicht ausdrücklich vereinbart, sodass die Nichterteilung der Baugenehmigung nicht zu einem Wegfall der ImmoESt führt. Die nachträgliche Auflösung des Kaufvertrags beseitigt somit nicht die ursprüngliche (steuerpflichtige) Veräußerung.Zudem wertete das Gericht die Gestaltung im konkreten Vertrag eher als vertragliches Rücktrittsrecht des Käufers und nicht als Vereinbarung einer auflösenden Bedingung. Vertraglich vereinbarte Rücktrittsrechte können jedoch nicht zu einem rückwirkenden Wegfall eines bereits entstandenen Abgabenanspruchs führen.
Das BFG hebt in diesem Zusammenhang auch ausdrücklich hervor, dass ein bereits entstandener Abgabenanspruch grundsätzlich nicht durch eine bloße Vereinbarung der Parteien aufgehoben werden kann. Ein steuerlicher Tatbestand kann nur dort rückwirkend wegfallen, wo der Gesetzgeber selbst eine entsprechende Ausnahme normiert. Für den Bereich der Grunderwerbsteuer (GrESt) z.B. sieht etwa § 17 GrEStG eine solche Durchbrechung vor - für die ImmoESt besteht hingegen keine entsprechende gesetzliche Regelung. Die steuerlichen Auswirkungen unterscheiden sich daher deutlich in den Bereichen der ImmoESt und der GrESt.
Es kommt somit zu keiner Rückabwicklung der ImmoESt und der einmal entstandene Abgabenanspruch bleibt bestehen. Das BFG hat die Revision zum Verwaltungsgerichtshof zugelassen.
Conclusio
Im Ergebnis bleibt die ImmoESt trotz späterer Aufhebung des Kaufvertrags bestehen und es kommt zu einer Besteuerung, obwohl es wirtschaftlich letztlich zu keinem Gewinn bzw. Vermögenszuwachs kommt. Für die Praxis zeigt die Entscheidung, dass bei Grundstücksveräußerungen mit vereinbarten auflösenden Bedingungen besondere Vorsicht geboten ist, da hier erhebliche steuerliche Risiken im Zusammenhang mit der ImmoESt bestehen. Wer eine Grundstücksveräußerung unter Vorbehalt einer auflösenden Bedingung abschließt, sollte daher bereits bei der Vertragsgestaltung ausdrücklich und unmissverständlich regeln, dass eine etwaige Rückabwicklung auf den Zeitpunkt des ursprünglichen Vertragsabschlusses zurückwirkt.Allerdings ist auch diese Ausgestaltung mit Vorsicht zu genießen, da in der Literatur unterschiedliche Auffassungen dazu vertreten werden, ob solche – vom BFG in Aussicht gestellten – „Steuerklauseln“ überhaupt geeignet sind, einen bereits entstandenen Abgabenanspruch rückgängig zu machen. Während in der Literatur einerseits argumentiert wird, dass eine auflösende Bedingung weder das Entstehen des Abgabenanspruchs verhindert noch zu dessen Wegfall bei Eintritt der Bedingung führen kann, wird andererseits die Gegenmeinung vertreten, wonach eine rückwirkende Aufhebung des Verpflichtungsgeschäfts steuerlich anzuerkennen sei, sofern die Parteien eine klare, rückwirkende Steuerklausel vereinbart haben. Das BFG knüpft an diese Ansicht an, weicht damit jedoch von der ständigen Rechtsprechung des VwGH ab, der einen Wegfall des Abgabenanspruchs durch rückwirkende Rechtsgeschäfte grundsätzlich ablehnt.
Ohne eine eindeutige, auf Rückwirkung gerichtete ursprüngliche Vereinbarung bleibt der einmal verwirklichte steuerliche Tatbestand auf jeden Fall bestehen. Es empfiehlt sich daher, die Vertragsgestaltung frühzeitig mit steuerlichen bzw. rechtlichen Berater:innen abzustimmen, damit Sie nicht notwendige steuerliche Belastungen vermeiden.
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