Nach der Entscheidung des VwGH vom 17.11.2022 (Ra 2021/15/0053) kam es zu einer einschneidenden Änderung bei der Übertragung von stillen Reserven bei Privatstiftungen i.S.d. § 13(4) KStG. Der VwGH entschied, dass eine Kapitalerhöhung – selbst unter Einbeziehung eines Agios – bei einer bereits zu 100% gehaltenen Tochtergesellschaft nicht als „zusätzlicher“ Erwerb einer Beteiligung von mehr als 10% gilt. Folglich kann in diesem Fall keine Ersatzbeschaffung i.S.d. §13 (4) KStG angenommen werden. Damit schließt der VwGH die Möglichkeit aus, in derartigen Konstellationen stille Reserven auf eine rein durch Kapital aufgestockte Beteiligung zu übertragen. Diese Rechtsprechung stand im Widerspruch zur bisherigen Verwaltungspraxis gemäß Rz. 117 der StiftR 2009 und führte zu erheblicher Verunsicherung, insbesondere hinsichtlich bereits umgesetzter Gestaltungen, die im Vertrauen auf die Stiftungsrichtlinien vorgenommen worden waren.
Gesetzliche Regelung für Altfälle
Der Gesetzgeber hat im Rahmen des Abgabenänderungsgesetzes 2023 eine Regelung für Altfälle geschaffen, die eine rückwirkende Sanierung dieser Fälle vorsieht. Diese betrifft stille Reserven, deren Übertragung ursprünglich im Einklang mit der damaligen Verwaltungsmeinung stand, durch das VwGH-Erkenntnis jedoch als nicht gesetzeskonform eingestuft wurde. Demnach können durch Beteiligungsveräußerungen aufgedeckte stille Reserven weiterhin wirksam übertragen werden, wenn die stillen Reserven vor dem 1.1.2023 aufgedeckt wurden und deren Übertragung auf eine Ersatzbeteiligung von über 10% im Zuge einer ordentlichen Kapitalerhöhung erklärt wurde. Eine Übertragung stiller Reserven bleibt wirksam, wenn kumulativ folgende Voraussetzungen erfüllt sind:
- Zeitliche Voraussetzungen
- Die stillen Reserven wurden vor dem 1.1.2023 aufgedeckt, und
- die Kapitalerhöhung wurde vor dem 1.5.2023 beschlossen.
- Beteiligungsvoraussetzungen: Die Übertragung ist zulässig, wenn eine ordentliche Kapitalerhöhung vorliegt und
- der Anteil der Privatstiftung danach mehr als 10% beträgt, oder
- das Grund- bzw. Stammkapital insgesamt um mehr als 10% erhöht wird und
- der Anteil der Privatstiftung nicht verwässert wird.
- Partizipationskapital
- Substanzgenussrechten
Mit dieser gesetzlichen Klarstellung wird sichergestellt, dass bestimmte Kapitalmaßnahmen trotz der restriktiven Judikatur des VwGH für die Vergangenheit steuerlich anerkannt bleiben.
Rückwirkende Anwendung
Die Übergangsregelung ist rückwirkend ab der Veranlagung 2001 anzuwenden. Damit werden jene Fälle geschützt, die im Vertrauen auf die zum jeweiligen Zeitpunkt geltende Verwaltungspraxis umgesetzt wurden. Eine rückwirkende Versagung der Übertragung allein aufgrund des VwGH-Erkenntnisses soll damit verhindert werden. Bereits durchgeführte Übertragungen im Rahmen von Kapitalerhöhungen bei 100%-Tochtergesellschaften können – bei Vorliegen der oben genannten Voraussetzungen - daher weiterhin Bestand haben.
Rechtslage für Neufälle ab 1.1.2023
Für stille Reserven, die ab dem 1.1.2023 aufgedeckt wurden, gilt im Gegensatz zu den Altfällen ausdrücklich die restriktive Rechtsprechung des VwGH vom 17.11.2022. Eine Übertragung von stillen Reserven bei Privatstiftungen ist danach nur noch zulässig, wenn tatsächlich ein Anteil von mehr als 10% neu erworben wird. Begünstigte Ersatzanschaffungen im Sinne des § 13 (4) KStG sind weiterhin möglich durch:
- Neugründung einer Körperschaft,
- entgeltlichen Anteilserwerb oder
- Kapitalerhöhung, sofern dadurch tatsächlich eine zusätzliche Beteiligung von zumindest 10% entsteht.
Eine Übertragung ist nur mehr möglich, wenn tatsächlich eine zusätzliche Beteiligung von über 10% erworben wird. Reine Kapitalerhöhungen bei bestehenden 100%-Beteiligungen reichen nicht mehr aus.
